* شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور (دفتر حقوقی ستاد سازمان امور مالیاتی کشور)- نهاد ریاست جمهوری به خواسته ابطال مصوبه (آئین نامه ها، بخشنامه، دستورالعمل دولتی) (تقاضای ابطال مصوبه جزء 2-3 (بند 3) ماده 42 آئین نامه موضوع ماده 219 قانون مالیات های مستقیم) به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد :

 2-3 اعتراضات مودیان مالیاتی در راستای تبصره های 2 و 3 ماده 54 قانون قابل بررسی مجدد در راستای مفاد ماده 238 قانون خواهد بود.

*دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت :

 جزء 2-3 بند 3 ماده 42 آیین نامه موضوع ماده 219 قانون مالیاتهای مستقیم مغایر با تبصره 2 و 3 ماده 54 قانون مالیاتهای مستقیم می باشد که بر این اساس قابلیت ارجاع جهت بررسی رییس امور مالیاتی در راستای ماده 238 قانون مالیاتهای مستقیم را سلب نموده و صراحتا اعلام نموده است که هرگونه اختلاف در راستای تبصره های 2 و 3 ماده 54 قانون مالیاتهای مستقیم قابل طرح در هیات های حل اختلاف مالیاتی می باشد. بدیهی است بررسی و رسیدگی رییس امور مالیاتی به دلیل مفهوم مطلق ماده 238 قانون مالیاتهای مستقیم که توافق با مودی مالیاتی می باشد، خارج از مراکز فرجام خواهی می باشد؛ چرا که در مواعد مختلف با صدور بخش نامه های متعدد تفاوت ماده 238 قانون مالیاتهای مستقیم به دلیل توافق با مودی را مجزا از هیاتهای حل اختلاف مالیاتی دانسته است و حتی وکیل مودی به دلیل خارج بودن از مراکز فرجام خواهی قابلیت ابطال تمبر مالیاتی در راستای ماده 103 قانون مالیاتهای مستقیم را نداشته است و فقط وکیل پرونده در مراجع حل اختلاف مالیاتی نیاز به ابطال تمبر مالیاتی دارد که این گونه برداشت می شود که توافق با رییس امور مالیاتی در راستای ماده 238 قانون مالیاتهای مستقیم از مراکز فرجام خواهی خارج می باشد.

بنا به مراتب به دلیل تعیین نمودن تکلیف در قانون برای اشخاص مشمول تبصره های 2 و 3 ماده 54 قانون مالیاتهای مستقیم و طرح در هیات حل اختلاف مالیاتی را احصاء نموده است و اختیار ارجاع پرونده به رییس امور مالیاتی در مرحله 238 قانون مالیاتهای مستقیم به دلایل فوق الاشاره قانونگذاری مستقل و تجاوز از حدود اختیارات قانون تلقی می گردد و لذا تقاضای ابطال آن را نموده است.

* خلاصه مدافعات طرف شکایت : 

 1- برخلاف ادعای شاکی، عبارت «هیات حل اختلاف مالیاتی» در تبصره های 2 و 3 ماده 54 قانون مالیاتهای مستقیم نیامده، و عبارت «مراجع حل اختلاف» به صورت عام به کار رفته که شامل کلیه مراجع حل اختلاف از جمله ماده 238 قانون یاد شده می باشد.

2- با عنایت به مفاد ماده 239 قانون مالیات های مستقیم و عبارت «یا اختلاف بین خود و اداره امور مالیاتی را به شرح ماده 238 این قانون رفع نماید» مبین این موضوع است که مراجع مذکور در ماده 238 نیز در عداد مراجع حل اختلاف مالیاتی به شمار می آیند.

3- از احکام قانون که در این لایحه مورد استناد قرار گرفته، این مطلب مستفاد می شود که قانون گذار مرجع رسیدگی دیگری علاوه بر هیات های حل اختلاف مالیاتی برای رسیدگی به اختلافات مالیاتی تعیین کرده است و برخلاف استدلال شاکی محترم، مقرره مورد شکایت متضمن پیش بینی حق مودی در موارد اعتراض برگ تشخیص مالیات و درخواست رسیدگی به آن در ارتباط با موضوع تبصره های 2 و 3 ماده 54 قانون مالیات های مستقیم برای برخورداری از ظرفیت ماده 238 همین قانون، نه تنها مغایر با قوانین و مقررات نبوده، بلکه در راستای حفظ و تامین حق دادخواهی مالیاتی ایشان این مقرره گذاری صورت پذیرفته است.

4- مستفاد از ماده 238 اصلاحی قانون مالیات های مستقیم مصوب 2,3,1400 از حیث مطلق بودن عبارت «برگ تشخیص مالیات» در صورت اعتراض کتبی مودی به برگ تشخیص مالیات (فارغ از منبع مالیاتی مربوط) در مهلت قانونی مسوول یا مسوولان مربوط که از طرف سازمان امور مالیاتی موظفند به موضوع رسیدگی کنند. بر همین اساس بند (7) دستورالعمل شماره 531,1400,200 مورخ 12,11,1400 (با موضوع ترتیبات اجرایی دستورالعمل اجرایی تبصره 1 ماده 238 قانون یاد شده) نیز مقرر داشته «صرفا مواردی در هیات های حل اختلاف مالیاتی قابل طرح خواهند بود که توسط مودی در زمان اعتراض در اجرای ماده 238 اصلاحی قانون مالیات های مستقیم مورد اعتراض واقع شده باشد و پس از اعلام نتیجه رسیدگی مجدد توسط مسوول,مسوولان مربوط، همچنان مودی به تمام یا بخشی از آن به شرح قسمت اخیر بند (6) این دستورالعمل معترض باشد.»

بنابراین و با توجه به این که تصویب اصلاحی ماده 238 بعد از تصویب اصلاحیه ماده 54 قانون یاد شده بوده، اعتراض مودی نسبت به برگ تشخیص مالیات در ارتباط با ماده 54 موصوف نیز بر اساس ماده 238 قانون مذکور، قابل رسیدگی است.

آیین نامه اجرایی موضوع ماده 219 قانون مالیات های مستقیم به پیشنهاد سازمان امور مالیاتی کشور (مطابق صلاحیت تفویض شده به موجب همان ماده) به تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی رسیده و مقرره گذاری یاد شده خارج از حدود اختیارات تلقی نمی شود.

پرونده کلاسه 0101462 در جلسه مورخ 24,7,1401 هیات تخصصی مالیاتی بانکی مطرح و با لحاظ نظر اکثریت اعضای حاضر در جلسه به شرح ذی-ل اقدام به صدور رای می نماید : 

رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری

با لحاظ اینکه در مقرره مورد شکایت به شرح بند 3-2 از بند 3 ماده 42 آیین نامه اجرایی موضوع ماده 219 قانون مالیاتهای مستقیم بیان شده است که اعتراضات مودیان مالیاتی در راستای تبصره های 2 و 3 ماده 54 قانون قابل رسیدگی در راستای مفاد ماده 238 قانون خواهد بود و عمده ایراد شاکی به مصوبه ناظر بر این است که طبق مفاد تبصره 2 و 3 ماده 54 قانون مالیاتهای مستقیم اعتراض مودیان نسبت به مالیات بر اجاره و مابه التفاوت آن صرفا قابل اعتراض در هیاتهای حل اختلاف مالیاتی بوده و این در حالیست که چنین برداشتی از تبصره 2 و 3 ماده 54 قانون مرقوم الذکر نمی شود چرا که اثبات شی نفی ما عدا نمی نماید زیرا تبصره های مذکور صرفا در صدد بیان این مطلب است که این اعتراض از موارد اختلاف مالیاتی و مواد 170 و 244 قانون مالیاتهای مستقیم بوده و در صدد نفی اعمال ماده 238 قانون که یک فرایند حل اختلاف بین ادارات مالیاتی و مودیان قبل از ورود هیاتهای حل اختلاف به موضوع و از مصادیق مراجع حل اختلاف مالیاتی محسوب می گردد، نمی باشد بنابراین به استناد بند ب ماده 84 از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب 1392 رای به رد شکایت صادر می نماید. رای مزبور ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست معزز دیوان یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد. 

ابوالفضل حسن زاده 

نایب رئیس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی

دیوان عدالت اداری